Wspólnik spółki jawnej oraz komandytowej może ze spółki wystąpić w następstwie wypowiedzenia umowy spółki, o czym stanowi wprost art. 61 §1 Kodeksu spółek handlowych. Warto jednak pamiętać o tym, że tego typu zdarzenie wywołuje określone skutki podatkowe w przypadku, gdy wypłacany jest mu przysługujący udział kapitałowy. Skutki te mogą w określonych sytuacjach wystąpić nie tylko po stronie występującego wspólnika, lecz także po stronie pozostałych w spółce wspólników. Wynika to z opodatkowania w świetle ustaw o podatkach dochodowych świadczeń w naturze wykonywanych w celu zwolnienia się ze zobowiązania (tzw. datio in solutum).
Wystąpienie wspólnika ze spółki jawnej lub spółki komandytowej
Zgodnie z art. 61 §1 k.s.h. jeżeli spółkę jawną zawarto na czas nieoznaczony, wspólnik może wypowiedzieć umowę spółki na sześć miesięcy przed końcem roku obrotowego. Regulacja ta znajduje odpowiednie zastosowanie także do umowy spółki komandytowej z uwagi na treść art. 103 §1 k.s.h. Więcej o instytucji wystąpienia wspólnika ze spółki osobowej i ograniczeń z tym związanych znajdziesz w tym wpisie.
W przypadku wystąpienia wspólnika ze spółki, spółka powinna sporządzić osobny bilans uwzględniający wartość zbywczą spółki, celem obliczenia wartości przysługującego występującemu wspólnikowi udziału kapitałowego (art. 65 §1 k.s.h.). Zasadą jest, że obliczony na podstawie tegoż bilansu udział kapitałowy wypłacany jest wspólnikowi w pieniądzu (art. 65 §3 k.s.h.). Umowa spółki w tym zakresie może jednak przewidywać inne rozwiązanie, na przykład wypłatę udziału kapitałowego w naturze poprzez przekazanie określonego składnika majątku (np. wniesionego wkładu niepieniężnego, wybudowanej przez spółkę nieruchomości, zakupionych samochodów itp.)
Rozwiązanie takie niejednokrotnie może okazać się atrakcyjniejsze z punktu widzenia wspólnika, a także z ekonomicznego punktu widzenia dla spółki, która może po prostu nie dysponować środkami finansowymi koniecznymi dla spłaty wspólnika. Tego typu rozwiązanie może jednak nie do końca być zawsze korzystne dla pozostających w spółce wspólników pod kątem podatkowym.
Przychód dla dłużnika w związku z datio in solutum
Od 1 stycznia 2015 r. do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych weszły w życie przepisy określające wysokość oraz moment powstania przychodów i kosztów podatkowych po stronie podatnika wykonującego świadczenie niepieniężne (rzeczowe) na rzecz wierzyciela tytułem spłaty ciążącego na nim zobowiązania. Mowa tutaj o art. 14 ust. 2e ustawy o PIT, zgodnie z którym:
,,W przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego. Przepis art. 19 stosuje się odpowiednio.’’
Zgodnie z kolei z art. 14 ust. 2f ustawy o PIT, przepis ust. 2e stosuje się odpowiednio w przypadku wykonania świadczenia niepieniężnego przez spółkę niebędącą osobą prawną. Oznacza to, że stosowanie przepisu w stosunku do m. in. spółek jawnych oraz spółek komandytowych będzie polegało na tym, że przychód w takim przypadku będzie ustalany u poszczególnych wspólników proporcjonalnie do ich prawa do udziału w zysku.
Wykonanie świadczenia w naturze (a więc np. przekazanie prawa własności nieruchomości bądź innego składnika rzeczowego) w celu zwolnienia się w ten sposób z długu będzie rodziło więc skutek podatkowy nie tylko dla otrzymującego składnik, lecz także dla podmiotu, który świadczenie wykonuje i tenże składnik przekazuje. W takiej sytuacji po stronie dokonującego przekazania składnika powstaje przychód podatkowy.
Przepis traktujący o przychodzie na skutek datio in solutum jest przepisem szczególnym, który wyłamuje się z zasady wskazującej na to, że przychód podatkowy powstaje po stronie podatnika w momencie powstania po jego stronie określonego przysporzenia. Zgodnie z art. 14 ust 2e ustawy o PIT przychód powstaje na sam skutek dokonania świadczenia w naturze, nie wiążąc tego przychodu z przysporzeniem po stronie podatnika dokonującego świadczenia. Taka konstrukcja powoduje, że przychód może powstać w określonych w nim sytuacjach także u samego dłużnika, który wykonuje zobowiązanie poprzez świadczenie niepieniężne.
Wystąpienie wspólnika ze spółki a przychód z datio in solutum
Zasadniczo wspólnikowi występującemu ze spółki przysługuje udział kapitałowy wypłacany w pieniądzu (art. 65 §3 k.s.h.). Spłata występującego ze spółki wspólnika w pieniądzu pozostaje neutralna dla spółki, z której wspólnik występuje i dla pozostałych w niej wspólników.
Jeżeli jednak wspólnicy podejmą decyzję o rozliczeniu się w sposób inny niż w pieniądzu, np. z uwagi na brak wystarczających środków pieniężnych w spółce, a poprzez przekazanie na własność wspólnika tytułem rozliczenia określonego składnika majątku, po stronie wspólników spółki dojdzie do powstania przychodu w świetle art. 14 ust. 2e ustawy o PIT. Wynika to z faktu, że w takiej sytuacji dochodzi właśnie do wykonania zobowiązania ciążącego na spółce poprzez wykonanie świadczenia niepieniężnego (przekazanie własności określonych składników w naturze).
Tego typu podejście wydaje się być jednolicie prezentowane w praktyce interpretacyjnej organów podatkowych i zgodne z literalnym brzmieniem przepisu. Za przykład można podać m. in. interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 11 stycznia 2018 r., sygn.. 0115-KDIT3.4011.366.2017.1.MPL, w której organ wskazał, że:
,,Biorąc pod uwagę cyt. wyżej przepisy stwierdzić należy, że w momencie przekazania występującemu ze spółki wspólnikowi nieruchomości i praw ochronnych do znaków towarowych, dojdzie do powstania przychodu podatkowego w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W takiej bowiem sytuacji dojdzie do wykonania zobowiązania ciążącego na spółce komandytowej w formie świadczenia niepieniężnego, a zatem do wypełnienia przesłanek wynikających z cyt. art. 14 ust. 2e i 2f ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Przychodem Wnioskodawcy, tj. wspólnika pozostającego w Spółce, będzie zatem przypadająca na niego (zgodnie z wysokością posiadanego udziału w zysku Spółki) wartość uregulowanego zobowiązania wobec wspólnika występującego ze spółki, bądź wartość rynkowa nieruchomości i praw ochronnych do znaków towarowych przekazanych występującemu wspólnikowi, w przypadku gdy wartość ta będzie wyższa niż wartość uregulowanego zobowiązania.’\’
Podobnie organy uznały także w interpretacjach Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 14 lipca 2016 r., sygn. IPPB2/4511-430/16-2/AK oraz z dnia 14 lipca 2016 r., sygn. IPPB2/4511-429/16-2/AK.
Podejście powyższe aprobują również wojewódzkie sądy administracyjne, a także Naczelny Sąd Administracyjny, czego wyrazem może być wyrok NSA z 14 września 2018 r., sygn. II FSK 2336/16, w którym sąd oddalił skargę kasacyjną od orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 6 kwietnia 2016 r., sygn. I SA/Gl 1239/15. W skarżonym bezskutecznie wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że:
,,Zgodnie z zasadą lege non distinquente nec nostrum est distinquere skoro sam ustawodawca nie wprowadził w przepisie rozróżnienia, że dotyczy on tylko zobowiązań pieniężnych, nie powinien tego tym bardziej czynić interpretator czy podmiot, którego stosowany przepis dotyczy (por. wyrok NSA z dnia 28 kwietnia 2015 r., I FSK 329/14; wyrok NSA z dnia 1 kwietnia 2015 r., I FSK 290/14; wyrok NSA z dnia 15 października 2010 r., I OSK 1061/10 – publ. CBOSA). Zatem zgodnie z analizowanym przepisem wykonanie każdego zobowiązania przez wykonanie świadczenia niepieniężnego generuje przychód u dłużnika. Dotyczy to długu wymienionego wprost w ustawie (z tytułu zaciągniętej pożyczki i kredytu) oraz innych zobowiązań, np. z tytułu zakupu rzeczy i praw, zobowiązań dotyczących wypłaty odszkodowania, czy też wypłaty wartości udziału kapitałowego – o którym bezpośrednio poniżej.\’\’
Powyższą linię sądy zaprezentowały również sądy w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. III SA/Wa 385/17, z dnia 11 października 2017 r., sygn. III SA/Wa 3304/16 i III SA/Wa 3305/16.
Potrzebujesz pomocy prawnej w swojej sprawie? Skorzystaj z formularza kontaktowego
każdej chwili będziesz mógł zrezygnować z otrzymywania newslettera.
Twoje dane osobowe pozyskane w efekcie skorzystania z formularza kontaktowego będą przetwarzane na zasadach określonych w polityce prywatności.
