Wspólnicy spółki jawnej mają możliwość otrzymania części zysku spółki jeszcze przed zatwierdzeniem sprawozdania finansowego, a więc przed momentem, z którym z mocy prawa przysługiwać im będzie roszczenie o wypłatę zysku. Prawo do wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce jawnej powinno jednak zostać uregulowane w umowie spółki, tak aby uniknąć ryzyka ewentualnego sporu, a w efekcie niejednokrotnie problemów finansowych po stronie wspólników. Warto także zwrócić uwagę na to, jakie skutki podatkowe wiążą się z wypłatą zaliczki na poczet zysku, zwłaszcza gdy jest ona wypłacana w kwocie przekraczającej przypadający na wspólnika udział w zysku.
Wypłata zysku w spółce jawnej
O ile korzystanie z bieżącego zysku wypracowanego przez przedsiębiorcę prowadzącego jednoosobową działalność gospodarczą nie podlega szczególnej regulacji prawnej, o tyle sprawa wygląda nieco inaczej w przypadku spółki jawnej. Spółka jest bowiem odrębnym podmiotem prawa, dysponującym własnym majątkiem, który we własnym imieniu może nabywać prawa, zaciągać zobowiązania, pozywać oraz być pozywanym. Wspólnicy mają prawo do udziału w zysku spółki w proporcji określonej w umowie spółki, bądź w równych częściach, jeśli umowa spółki tej kwestii nie reguluje. Prawo wspólnika do przypadającego na niego zysku spółki jawnej przysługuje jednak dopiero z końcem każdego roku obrotowego, o czym stanowi art. 52 Kodeksu spółek handlowych.
Spółka jawna jest jednak formą, w stosunku do której ustawodawca przewidział możliwość znacznej swobody uregulowania pewnych kwestii, których sam nie uregulował bądź regulując dał wprost możliwość przyjęcia w umowie spółki innego rozwiązania. Do zagadnień nieuregulowanych należy m. in. wypłata zaliczek na poczet zysku.
Zaliczka na poczet zysku w spółce jawnej
W przypadku spółek kapitałowych kwestia wypłaty zaliczek na poczet dywidendy podlega regulacji ustawowej, która wprowadza określone wymogi, których spełnienie warunkuje prawo do wypłaty zaliczki na poczet dywidendy. W przypadku spółki z ograniczoną odpowiedzialnością regulacja dotycząca zaliczek na poczet dywidendy zamieszczona została w art. 194 – 195 k.s.h., zaś w przypadku spółki akcyjnej w art. 349 k.s.h.
Dział I Kodeksu spółek handlowych milczy w zakresie dopuszczalności wypłaty na rzecz wspólników spółki jawnej zaliczki na poczet zysku, jednak w orzecznictwie, jak i doktrynie zgodnie przyjmuje się, że z uwagi na ustawowy charakter regulacji spółki jawnej, w pełni możliwe jest wypłacanie wspólnikom zaliczki na poczet zysku.
Potwierdzenie tego stanowiska można znaleźć chociażby w orzeczeniu Sądu Najwyższego z dnia 5 marca 2009 r. III CSK 290/08, LEX 497672, w którym Sąd Najwyższy wskazał, że:
,,Zgodnie z k.s.h. wspólnikowi należy się udział w zysku. W spółce jawnej, w odróżnieniu od spółki kapitałowej, do wypłaty udziału w zysku nie jest niezbędne podjęcie przez wspólników uchwały o przeznaczeniu zysku do wypłaty. Dopuszczalne jest zatem pobieranie przez wspólników określonych kwot z tego tytułu bez uchwały, a jedynie za zgodą wszystkich wspólników. Na takich samych warunkach dopuszczalne jest także pobieranie przez wspólników zaliczek na poczet przyszłego zysku, które nie podlegają rozliczeniu, jeżeli spółka nie osiągnie zysku.’’
Warunki formalne wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce jawnej
Jak wskazał Sąd Najwyższy w zacytowanym wyżej orzeczeniu, aby na rzecz wspólników została wypłacona zaliczka na poczet zysku spółki jawnej nie jest wymagana uprzednia uchwała w tym przedmiocie, lecz jedynie niezbędna jest zgoda wszystkich wspólników. Takie stanowisko budzi jednak uzasadnione wątpliwości. Słuszniejszym wydaje się przyjęcie stanowiska, że decyzja w przedmiocie wypłaty zaliczki na poczet zysku stanowi sprawę przekraczającą zakres zwykłych czynności spółki, a tym samym zgodnie z art. 43 k.s.h. wymagać będzie uchwały wszystkich wspólników, w tym wspólników wyłączonych od prowadzenia spraw spółki, chyba że umowa spółki reguluje to inaczej (tak np. Dumkiewicz Małgorzata, Kodeks spółek handlowych. Wybór orzecznictwa. Komentarz orzeczniczy, LEX/el 2015).
Ze względu na powyższe, najsłuszniejszym rozwiązaniem ze względu na interes spółki jak i samych wspólników pozostaje uregulowanie kwestii dotyczącej wypłaty zaliczki na poczet zysku w spółce jawnej szczegółowo w samej umowie spółki. Pozwoli to na uniknięcie jakichkolwiek wątpliwości co do zasad wypłaty zaliczek. Takie rozwiązanie pozwoli także osiągnąć jeszcze istotniejszy cel, a mianowicie pozwoli zabezpieczyć finansowo każdego ze wspólników pod kątem realizacji obowiązków podatkowych wiążących się z posiadanym statusem wspólnika spółki jawnej.
Wspólnicy spółki jawnej są bowiem zobowiązani do okresowej wpłaty zaliczek na poczet podatku dochodowego. O szczegółach z tym obowiązkiem związanych możesz przeczytać w tym wpisie. Gwarancja prawa do pobierania zaliczki na poczet zysku, w określonej wysokości bądź proporcji, stanowić będzie więc dla wspólnika gwarancję możliwości wpłaty do urzędu skarbowego zaliczki na poczet podatku dochodowego. Obowiązek w tym zakresie ciąży bowiem na wspólniku niezależnie od tego czy otrzymał od spółki jakiekolwiek środki, a wynika jedynie z zysku jaki spółka wypracowała i proporcji w jakiej przysługuje on wspólnikowi.
Zaliczka na poczet zysku w spółce jawnej a podatek dochodowy
Wypłata zaliczki na poczet dywidendy w spółce kapitałowej bądź akcyjnej stanowi dla wspólnika będącego osobą fizyczną przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT. Jednocześnie zgodnie z art. 30a ust. 1 pkt 4 ustawy o PIT spółka kapitałowa wypłacająca zaliczkę na dywidendę pobiera 19% zryczałtowany podatek dochodowy, który wpłaca jako płatnik na rachunek urzędu skarbowego.
Inaczej sprawa ma się ze spółką jawną. W przypadku wypłaty na rzecz wspólników spółki jawnej zaliczki na poczet zysku, po stronie wspólników nie powstaje obowiązek podatkowy, zaś na spółce nie ciążą z tego tytułu żadne obowiązki płatnika. Wypłata zaliczki pozostaje neutralna pod kątem podatku dochodowego.
Potwierdzają to organy podatkowe w wydawanych interpretacjach podatkowych, m. in. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 17 marca 2015 r., sygn. IPPB1/415- 1432/14-3/AM, w której organ uznał za w pełni prawidłowe stanowisko podatnika, zgodnie z którym:
„wypłacone mu w trakcie roku obrotowego (podatkowego) zaliczki na poczet udziału w zysku Spółki nie podlegają opodatkowaniu i jako takie nie powinny być uwzględniane przy kalkulacji zaliczki Wnioskodawcy na podatek dochodowy w okresie, w którym zostały otrzymane.”
Podobne stanowisko organy podatkowe przyjęły m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 7 lipca 2016 r., sygn. ITPB1/4511-423/16/PSZ; Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 5 maja 2016 r., sygn. IPPB1/4511-260/16-3/AM oraz interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 6 sierpnia 2014 r., sygn. ILPB1/415-477/14-3/AMN.
Zbyt wysokie zaliczki na poczet zysku mogą stanowić dla wspólnika przychód
Pewne komplikacje mogą pojawić się w przypadku wypłaty na rzecz wspólnika spółki jawnej zaliczki na poczet zysku, która przewyższać będzie zysk przypadający na wspólnika zgodnie ze sprawozdaniem finansowym sporządzonym na koniec roku obrotowego oraz w proporcji wynikającej z umowy.
Zgodnie z przytoczonym już wcześniej orzeczeniem Sądu Najwyższego, III CSK 290/08, LEX 497672:
,,w razie nie osiągnięcia zysku wspólnik, który za zgodą wszystkich pozostałych wspólników pobrał kwotowe zaliczki na poczet udziału w zysku nie ma obowiązku zwracać do kasy spółki jakiejkolwiek kwoty tytułem rozliczenia tej zaliczki. Rozliczenie zaliczki następuje w kolejnym okresie obrachunkowym, w którym spółka osiągnie zysk.’’
Powyższe rozwiązanie będąc w pełni dopuszczalnym na gruncie Kodeksu spółek handlowych, rodzić może jednak negatywne konsekwencje podatkowe dla wspólnika. W przypadku braku zwrotu nadwyżki kwoty pobranej tytułem zaliczki ponad przysługujący faktycznie wspólnikowi zysk, po stronie wspólnika może powstać przychód.
Zgodnie z obecną linią interpretacyjną organów podatkowych, w takim przypadku po stronie wspólnika powstanie przychód z tytułu nieodpłatnych świadczeń, w wysokości odsetek jakie wspólnik musiałby zapłacić, gdyby pobrane środki stanowiły pożyczkę. Organy uznają bowiem, że w takim przypadku w okresie od końca roku do dnia faktycznego rozliczenia pobranych zaliczek, wspólnik będzie nieodpłatnie dysponował nienależnymi mu środkami pieniężnymi (będzie korzystał z cudzego kapitału).
Takie stanowisko organy podatkowe zaprezentowały m. in. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r., sygn. IPPB1/415-1432/14-4/AM, w której organ uznał, że:
,,w przypadku, gdy na koniec roku podatkowego Wnioskodawca nie rozliczy się z pobranych zaliczek, tj. wartość pobranych przez niego zaliczek będzie wyższa niż wartość przysługującego mu zysku – po stronie Wnioskodawcy wystąpi przychód z nieodpłatnych świadczeń w wysokości odsetek, jakie musiałby zapłacić, gdyby pobrane środki stanowiły pożyczkę. W tym, bowiem okresie Wnioskodawca będzie nieodpłatnie dysponował nienależnymi mu środkami pieniężnymi (korzystał z cudzego kapitału, tj. środków należących się spółce komandytowej).’’
Podobne stanowisko można znaleźć w wielu innych interpretacjach, a także w odpowiedzi Ministerstwa Finansów o nr PK3/0602/10/202/MLK/2014/RD77639 z dnia 27 sierpnia 2014 r. na oświadczenie w sprawie podatkowych konsekwencji pobierania przez wspólników osobowych spółek prawa handlowego zaliczek na poczet przypadającego na wspólnika udziału w zysku, złożone na 59 posiedzeniu Senatu w dniu 24 lipca 2014 r. W odpowiedzi tej Ministerstwo potwierdziło stanowisko prezentowane w interpretacjach indywidualnych podkreślając, że:
,,Przychodem – stosownie do art. 11 ust. 2a ustawy o PIT – jest wysokość odsetek jakie wspólnik musiałby zapłacić, gdyby środki pochodzące z nadwyżki zaliczek wypłaconych na poczet zysku spółki, stanowiły pożyczkę.’’
Potrzebujesz pomocy prawnej w swojej sprawie? Skorzystaj z formularza kontaktowego
każdej chwili będziesz mógł zrezygnować z otrzymywania newslettera.
Twoje dane osobowe pozyskane w efekcie skorzystania z formularza kontaktowego będą przetwarzane na zasadach określonych w polityce prywatności.
