Wspólnicy spółek z o. o., które zostały założone w celu uniknięcia obowiązku zapłaty składek ZUS lub których struktura osobowa ukształtowana została w celu optymalizacji składek ZUS, powinni liczyć się z potencjalnym ryzykiem kontroli ZUS w spółce z o. o. Dotyczy to zwłaszcza dwuosobowych spółek z o. o., w których jeden ze wspólników posiada marginalną liczbę udziałów. W przypadku takich podmiotów istnieje potencjalne ryzyko zakwestionowania braku obowiązku zapłaty ZUS przez dominującego wspólnika. Organ ZUS na etapie kontroli takiej spółki może próbować wykazać, że spółka na potrzeby przepisów ZUS powinna być traktowana jako spółka jednoosobowa. Następstwem takiej kontroli może być nałożenie na wspólnika obowiązku zapłaty zaległych składek aż za 5 lat wstecz. W tym wpisie przedstawiamy na czym opiera się kontrola ZUS w spółce z o. o. i na co warto zwrócić uwagę chcąc się przed nią uchronić.
Przesłanki kontroli ZUS
Zadaniem Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jest kontrola płatników składek, co wynika z ustawy z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz.U. 1998 nr 137 poz. 887 z późn.zm.; dalej jako u.s.u.s.). Na zakres kontroli ZUS wskazuje art. 86 u.s.u.s.
Opis przedmiotu, zakresu kontroli oraz jej przebiegu można znaleźć także na stronie zus.pl (https://www.zus.pl/przedmiot-i-zakres-kontroli).
Kontrolę ZUS poprzedza zawiadomienie, które musi być doręczone pisemnie lub osobiście w terminie 7 dni przed rozpoczęciem kontroli.
Z art. 87 ust. 1 u.s.u.s. wynika, że inspektor kontroli ZUS w trakcie kontroli ma prawo:
- badać wszelkie księgi, dokumenty finansowo-księgowe i osobowe oraz inne nośniki informacji związane z zakresem kontroli,
- dokonywać oględzin i spisu składników majątku płatników składek zalegających z opłatą należności z tytułu składek,
- zabezpieczać zebrane dowody,
- żądać udzielania informacji przez płatnika składek i ubezpieczonego,
- legitymować osoby w celu ustalenia ich tożsamości, jeśli jest to niezbędne dla potrzeb kontroli,
- przesłuchiwać świadków,
- przesłuchiwać płatnika składek i ubezpieczonego, jeżeli z powodu braku lub po wyczerpaniu innych środków dowodowych pozostały niewyjaśnione okoliczności mające znaczenie dla postępowania kontrolnego.
Płatnicy składek, u których przeprowadzana jest kontrola, mają następujące obowiązki:
- udostępnić wszelkie księgi, dokumenty i inne nośniki informacji związane z zakresem kontroli (książkę kontroli, upoważnienia, protokoły kontroli, pozostałą dokumentację),
- udostępnić do oględzin składniki majątku,
- sporządzić i wydać kopie dokumentów związanych z zakresem kontroli,
- zapewnić niezbędne warunki do przeprowadzenia czynności kontrolnych,
- udzielać wyjaśnień,
- przedstawić tłumaczenia dokumentacji sporządzonej w języku obcym na język polski.
Optymalizacja składek a kontrola ZUS w spółce z o.o.
W naszych artykułach poruszaliśmy temat formy działalności pozwalającej na uniknięcie obowiązku opłacania składek ZUS oraz opisywaliśmy jak funkcjonuje dwuosobowa spółka z.o.o., która nie powinna obligować żadnego ze wspólników do zapłaty ZUS (więcej tutaj)
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 8 ust. 6 pkt 4 u.s.u.s. jedynie jednoosobowa spółka z o.o. jest obowiązkowym tytułem do ubezpieczenia ZUS i do ubezpieczenia zdrowotnego, o czym więcej można przeczytać tutaj.
Ze względu na możliwość uniknięcia obowiązku zapłaty składek ZUS i składki zdrowotnej, zdecydowana większość przedsiębiorców decyduje się na prowadzenie działalności nie w formie jednoosobowej spółki z o. o., ale w formie co najmniej dwuosobowej spółki z o. o., co pozwala na wygenerowanie znacznych oszczędności. W jednym z poprzednich artykułów wskazywaliśmy na zalety dwuosobowej spółki z o. o., zwracając przy tym uwagę na kwestię odpowiedniej proporcji udziałów w takiej spółce i konieczność odpowiedniego uregulowania stosunków wewnątrz spółki (więcej tutaj).
W praktyce nie wystarczy bowiem fikcyjne bądź pozorne zbycie jednego, czy też dwóch udziałów, co uczyni z jednoosobowej spółki z o. o. spółkę dwuosobową na gruncie Kodeksu spółek handlowych. Na gruncie przepisów u.s.u.s. taka spółka wciąż może potencjalnie zostać uznana za jednoosobową. Proporcja udziałów w dwuosobowej spółce z o. o. jest więc czynnikiem, na który szczególną uwagę zwracają organy w trakcie kontroli ZUS w spółce z o. o.
W tym zakresie warto przytoczyć wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 27 września 2021 r., sygn. VI SA/Wa 1752/21, w którym przytoczona została konkluzja organu kontrolującego:
Zarówno ilość posiadanych udziałów, jak również czynności podejmowane przez T. S. nie wskazują, że ma on jakikolwiek wpływ na działalność spółki, co czyni stronę w pełni decydującą o działalności spółki. Jest ona Prezesem Zarządu spółki i posiadając 99% udziałów, powinna być traktowana jako wspólnik jednoosobowej spółki z o.o. Ponieważ kapitał zakładowy spółki wynosi 5 000 złotych, wartość jednego udziału wynosi 50 złotych. W związku z tym, biorąc pod uwagę wartość udziału, jakim dysponuje T. S., nie można również mówić o jego istotnym wkładzie w majątek spółki.
W podobnym tonie organ wypowiedział się w sprawie zakończonej wyrokiem Sądu Okręgowego w Krakowie z dnia 29 stycznia 2019 r., gdzie organ w trakcie kontroli wskazał, że:
Zgodnie z umową sprzedaży udziałów z 21 lutego 2018 r. wnioskodawca przeniósł prawo własności pozostałej części udziałów (295/300) na rzecz F. M. w związku z czym przestał być udziałowcem (…) Sp. z o.o. Zakład podał, że uwzględniając zgromadzony w sprawie materia dowodowy, uznał, że J. M. był jednoosobowym (…) Sp. z o.o. posiadającym udział całościowy, a później większościowy w okresie od 14 września 2016 r. do 20 lutego 2018 r. Drugi wspólnik jako udziałowiec mniejszościowy jest w istocie udziałowcem iluzorycznym (5/300). Zatem brak jest podstaw prawnych do wyłączenia wnioskodawcy z obowiązku opłacania składek za ten okres.
Powyższe sprawy na etapie sądowo-administracyjnym zakończyły się pozytywnymi dla udziałowców spółek rozstrzygnięciami. Obrazują one natomiast na badaniu jakich okoliczności opiera się kontrola ZUS w spółce z o. o.
W praktyce organ w trakcie kontroli ZUS w spółce z o. o. skupia się niemal wyłącznie na proporcji posiadanych udziałów w kapitale zakładowym. Sama proporcja udziałów ujawniona w KRS jest także czynnikiem wpływającym na typowanie spółek do kontroli ZUS.
Z tego względu z ryzykiem kontroli ZUS liczyć mogą się zwłaszcza te dwuosobowe spółki z o. o., w których proporcja udziałów wskazuje na to, że ukształtowana została wyłącznie w celu uniknięcia obowiązku zapłaty składek. W przypadku takich spółek warto podjąć odpowiednie działania pozwalające na wyłączenie ryzyka uznania przez ZUS, że spółka jest obowiązkowym tytułem do ubezpieczeń.
Kontrola ZUS w spółce z o. o. a składka zdrowotna
Decyzję w sprawie należności z tytułu składek na ubezpieczenie zdrowotne, do których poboru jest zobowiązany ZUS, wydaje po przeprowadzeniu postępowania ZUS, natomiast decyzję w sprawie podlegania obowiązkowemu ubezpieczeniu zdrowotnemu wydaje Prezes NFZ.
W związku ze zmianami wynikającymi z wejścia w życie tzw. Polskiego Ładu, znaczna część przedsiębiorców zainteresowała się możliwością optymalizacji wysokości składki zdrowotnej. Reakcją na taką tendencję jest wzmożone zainteresowanie organów państwowych kontrolą prawidłowości rozliczania składki zdrowotnej. Oznacza to, że zaangażowane w kontrolę prawidłowości rozliczeń składek w spółce z o. o. potencjalnie są dwa podmioty – ZUS i NFZ, z których każdy odpowiedzialny jest za inny zakres składek.
W przypadku składki zdrowotnej Prezes NFZ analizując sprawę ustalenia obowiązku ubezpieczenia zdrowotnego skupia się na badaniu podobnych okoliczności jak ZUS.
Przykładem mogą być konkluzje Prezesa NFZ, które przytoczone zostały w sprawie w której zapadł wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2022 r., sygn. VI SA/Wa 211/22, gdzie Prezes NFZ wskazał, że:
Prezes NFZ, analizując sprawę ustalenia obowiązku ubezpieczenia zdrowotnego Skarżącej z tytułu prowadzenia działalności pozarolniczej jako jednoosobowego wspólnika ww. spółek z ograniczoną odpowiedzialnością podkreślił, że Strona poinformowała, iż posiada/posiadała 96% udziałów w spółkach B. Sp. z o.o. oraz M. Sp. z o.o. Organ zaznaczył, że w praktyce ZUS oraz orzecznictwie sądowym dominujący jest pogląd, że udział w spółce wspólnika z niewielką liczbą udziałów służy tylko obejściu prawa. Chodzi bowiem o stworzenie fikcji. W spółce jest wprawdzie formalnie dwóch lub więcej wspólników, ale mniejszościowi nie mają żadnego wpływu na losy firmy. Dlatego wspólnika większościowego należy traktować jako jedynego, co oznacza, że będzie on podlegał obowiązkowemu ubezpieczeniu jako prowadzący działalność.
Powyższe oznacza, że dwuosobowa spółka z o. o., której struktura wskazuje na cel w postaci optymalizacji wysokości składek potencjalnie generuje ryzyko zarówno na gruncie przepisów dotyczących składek na ubezpieczenia społeczne, jak i na gruncie przepisów dotyczących składki zdrowotnej.
Warto przy tym zwrócić uwagę na to, że składka zdrowotna począwszy od 2022 r. nie podlega odliczeniu od podatku. W oparciu natomiast o zasady obowiązujące do 2021 r. podlegała ona odliczeniu od podatku, o ile została faktycznie zapłacona. W praktyce oznacza to, że wydanie decyzji w sprawie obowiązku zapłaty składki zdrowotnej za lata ubiegłe (poprzedzające rok 2022) wiązać się będzie z brakiem prawa do odliczenia składki od podatku, pomimo faktu, że składka należna jest za poprzednie okresy. Wynika to z faktu, że składka wynikająca z decyzji Prezesa NFZ zapłacona zostanie już w okresie, w którym przepisy wyłączają możliwość odliczenia jej od podatku.
Podsumowanie
Spółka z o. o. jest formą działalności pozwalającą na prowadzenie firmy bez ZUS i bez składki zdrowotnej. Należy jednak pamiętać, że nie w każdym przypadku spółka z o. o. zapewniać będzie całkowite wyłączenie obowiązku zapłaty składek. Na brak obowiązku zapłaty ZUS i składki zdrowotnej liczyć mogą bowiem wyłącznie wspólnicy wieloosobowych spółek z o. o. Orzecznictwo sądowe i praktyka kontrolna organów wskazuje z kolei na to, że sam fakt posiadania w składzie osobowym spółki dwóch wspólników nie musi oznaczać automatycznego wyłączenia obowiązku zapłaty składek.
W niektórych przypadkach nawet dwuosobowa spółka może być tytułem do ubezpieczeń społecznych i ubezpieczenia zdrowotnego, co może mieć miejsce w sytuacji, gdy jej struktura została ukształtowana w sposób wskazujący na cel jakim jest optymalizacja składek. Takie spółki powinny liczyć się z potencjalnym ryzykiem kontroli ZUS. Warto jednak wiedzieć, że odpowiednie ukształtowanie umowy spółki może pozwolić na wyłączenie potencjalnego ryzyka kwestionowania przez ZUS braku obowiązku zapłaty składek, na co wskazuje bogate orzecznictwo sądów administracyjnych, które uchylają wadliwe decyzje organu składowego.
Autor: Adam Żądło
Współautor: Kinga Cieśla
Kontakt do eksperta:
Potrzebujesz pomocy w swojej indywidualnej sprawie? Skontaktuj się z nami!
każdej chwili będziesz mógł zrezygnować z otrzymywania newslettera.
Twoje dane osobowe pozyskane w efekcie skorzystania z formularza kontaktowego będą przetwarzane na zasadach określonych w polityce prywatności.
